Під час оскарження результатів податкової перевірки платники податків зазвичай зосереджуються на суті донарахувань: правильності визначення податкових зобов’язань, реальності господарських операцій, належності первинних документів та обґрунтованості висновків контролюючого органу.
Водночас не менш важливим аспектом захисту є перевірка того, чи дотримався контролюючий орган встановленої законом процедури призначення та проведення перевірки.
Практика Верховного Суду свідчить, що окремі процедурні порушення можуть мати самостійне значення для оцінки законності податкових повідомлень-рішень (ППР) і в певних випадках бути підставою для їх скасування.
Водночас правові наслідки таких порушень залежать від їх характеру та впливу на права платника податків. Зокрема, відсутність законних підстав для перевірки, порушення порядку повідомлення платника чи недоліки оформлення наказу потребують різної правової оцінки.
У низці постанов 2020-2026 років Верховний Суд сформулював важливі правові підходи щодо підстав призначення перевірок, порядку повідомлення платників податків, розгляду заперечень та наслідків порушення процедурних гарантій платника, що дає змогу окреслити основні критерії оцінки перспектив оскарження ППР з процедурних підстав.
1. Законність підстав перевірки та оформлення наказу – різні питання
Контролюючий орган має право призначати перевірку лише за наявності передбачених законом підстав. Водночас питання про те, чи існували такі підстави фактично, необхідно відрізняти від питання про достатність їх відображення в наказі.
Це розмежування Верховний Суд чітко сформулював у постанові від 26 березня 2024 року у справі № 420/9909/23. Спір стосувався наказу про проведення фактичної перевірки, призначеної на підставі підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України (ПК України).
Суд дійшов висновку, що за наявності обґрунтованої фактичної підстави посилання в наказі на відповідний підпункт ПК України може бути достатнім, навіть якщо в наказі не розкрито детально зміст отриманої інформації та не наведено докладного опису можливого порушення. Водночас суд має перевірити не лише формулювання наказу, а й наявність відповідної фактичної підстави для призначення перевірки.
Отже, саме по собі недостатньо деталізоване формулювання наказу не завжди свідчить про його протиправність. Водночас посилання на норму ПК України не звільняє контролюючий орган від необхідності мати передбачені законом підстави для перевірки.
Інший підхід застосовується, коли законних підстав для перевірки взагалі не було. У постанові від 22 вересня 2020 року у справі № 520/8836/18 Верховний Суд підтвердив, що встановлення відсутності законних підстав для призначення перевірки може бути достатнім для висновку про протиправність ППР, прийнятого за її результатами.
Практичний висновок: під час аналізу наказу слід перевіряти не лише його текст, а й те, чи існували передбачені ПК України фактичні та юридичні передумови для призначення відповідного виду перевірки.
2. Допуск до перевірки не позбавляє права оскаржувати її результати через процедурні порушення
У постанові від 21 лютого 2020 року у справі № 826/17123/18 Верховний Суд сформулював важливий висновок: незалежно від того, чи допустив платник податків посадових осіб контролюючого органу до перевірки, він може надалі посилатися на порушення порядку її призначення та проведення, якщо вважає, що такі порушення зумовлюють протиправність прийнятих ППР.
Суд також зазначив, що аргументи щодо процедурних порушень мають оцінюватися першочергово. Якщо суд не встановить порушень, які зумовлюють протиправність результатів перевірки, він переходить до оцінки доводів щодо суті податкових донарахувань.
Водночас важливо правильно визначити спосіб судового захисту. Якщо перевірку вже проведено, а за її результатами прийнято ППР, наказ про призначення перевірки, як правило, уже вичерпав свою дію. Тому оскарження самого наказу не завжди є належним способом захисту. У такому разі процедурні порушення можуть бути аргументами в позові про скасування рішень, прийнятих за результатами перевірки.
Цей підхід дозволяє платнику захищатися від незаконного податкового контролю навіть тоді, коли він вирішив допустити перевіряльників і оспорювати порушення вже після отримання ППР.
3. Оприлюднення плану-графіка: значення має фактичне дотримання процедури
Показовим прикладом є постанова Верховного Суду від 4 березня 2026 року у справі № 520/13487/24. Платник податків заперечував, серед іншого, правомірність свого включення до плану-графіка документальних планових перевірок на 2023 рік та дотримання порядку оприлюднення його оновленої редакції.
Спір стосувався спеціальних правил, які діяли у відповідний період. Законодавство передбачало обмеження щодо категорій платників, яких можна було включати до плану-графіка, а також вимоги до оприлюднення оновленого плану. Тому для оцінки законності перевірки необхідно було встановити, чи відповідав платник установленим критеріям та чи дотримався контролюючий орган відповідних процедурних вимог.
Матеріали справи містили суперечливі відомості щодо дати оприлюднення плану-графіка. Суди попередніх інстанцій не дослідили належним чином усі обставини та докази, необхідні для встановлення фактичної дати оприлюднення й перевірки дотримання законодавчих строків.
Верховний Суд не сформулював остаточного висновку щодо своєчасності оприлюднення плану-графіка, а звернув увагу на неповне дослідження судами попередніх інстанцій відповідних доказів.
Практичне значення постанови полягає в тому, що суд не може обмежитися формальним посиланням на документ контролюючого органу, якщо наявні докази, які потребують додаткового дослідження. Необхідно встановити фактичні обставини, оцінити суперечності в матеріалах справи та перевірити дотримання вимог законодавства, чинного на момент призначення перевірки.
Практичний висновок: під час оскарження планової перевірки доцільно перевіряти не лише наявність платника в плані-графіку, а й законні підстави його включення, відповідну редакцію плану, дату та спосіб її оприлюднення і дотримання строків, установлених на той час.
4. Неповідомлення про розгляд заперечень може бути істотним порушенням
Процедурні гарантії платника не завершуються після закінчення перевірки. Важливим етапом є розгляд заперечень на акт перевірки, поданих відповідно до пункту 86.7 статті 86 ПК України.
У постанові від 8 січня 2026 року у справі № 160/8485/23 Верховний Суд розглянув ситуацію, у якій контролюючий орган не повідомив платника у встановленому порядку та строки про дату, час і місце розгляду його заперечень.
Суд визнав таке порушення істотним: податкові повідомлення-рішення були прийняті без належного розгляду заперечень і без забезпечення права платника брати участь у відповідному процесі. Верховний Суд дійшов висновку, що в обставинах цієї справи порушення було самостійною та достатньою підставою для скасування ППР.
Ця позиція демонструє, що право платника податків бути почутим є однією з ключових процесуальних гарантій у податкових правовідносинах, а не формальною вимогою законодавства.
Дотримання процедури розгляду заперечень є частиною законного процесу прийняття податкового рішення.
Водночас не слід робити висновок, що будь-який спір щодо заперечень автоматично призводить до скасування ППР. Потрібно встановити, яка саме процедура застосовувалася, які обов’язки мав контролюючий орган та в чому полягало порушення.
5. Своєчасність подання заперечень: важлива дата їх відправлення
Окремий практичний аспект розглянуто в постанові Верховного Суду від 11 травня 2026 року у справі № 560/15865/24.
У цій справі платник передав заперечення на акт перевірки поштовому оператору в останній день установленого строку. Контролюючий орган отримав їх уже наступного дня та дійшов висновку про пропуск строку подання.
Верховний Суд не погодився з таким підходом і зазначив, що у разі надсилання заперечень поштою вирішальне значення має дата їх передачі оператору поштового зв’язку, а не дата фактичного отримання контролюючим органом.
Суд також підтвердив, що неврахування своєчасно поданих заперечень та доданих до них документів було самостійною та достатньою підставою для скасування ППР у цій справі.
Для бізнесу це означає, що важливо не лише підготувати обґрунтовані заперечення, а й належним чином зафіксувати дату та спосіб їх подання. У разі відправлення поштою доцільно зберігати квитанцію, опис вкладення та інші документи, які підтверджують зміст і дату відправлення.
5.1. Важливе застереження: порядок залежить від виду перевірки
Водночас порядок розгляду заперечень не є однаковим для всіх видів податкових перевірок. Так, у постанові від 26 червня 2025 року у справі № 560/7715/24 Верховний Суд проаналізував особливості розгляду заперечень на акт документальної позапланової перевірки, проведеної на підставі підпункту 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 ПК України.
Суд звернув увагу, що в таких правовідносинах подання заперечень не ініціює окрему процедуру їх розгляду за загальними правилами. Натомість вони приєднуються до матеріалів перевірки та підлягають врахуванню під час формування остаточних висновків контролюючого органу або подальшого адміністративного оскарження.
Отже, оцінюючи правомірність дій контролюючого органу, необхідно насамперед встановити вид проведеної перевірки та визначити процедуру розгляду заперечень, яка підлягає застосуванню в конкретних правовідносинах.
6. Як оцінювати перспективи процедурних аргументів
Судова практика не передбачає автоматичного скасування ППР через будь-яку помилку контролюючого органу. Водночас вона підтверджує, що певні порушення можуть мати принципове значення для законності результатів перевірки.
Під час аналізу перспектив оскарження варто послідовно відповісти на такі запитання:
- Чи існували передбачені законом підстави для призначення перевірки?
- Чи відповідав наказ вимогам ПК України з урахуванням конкретного виду перевірки?
- Чи було дотримано порядок повідомлення платника та строки, встановлені законом?
- Чи не вийшов контролюючий орган за межі предмета перевірки?
- Чи були належно розглянуті заперечення та додані документи?
- Чи підтверджується кожне заявлене порушення належними доказами?
- Чи може встановлене порушення впливати на законність перевірки або прийнятого за її результатами рішення?
Відповіді на ці запитання допоможуть визначити, чи може процедурний аргумент бути самостійною підставою для скасування ППР, чи його доцільно використовувати разом із запереченнями щодо суті донарахувань.
Висновки для бізнесу
Під час оскарження результатів податкової перевірки важливо аналізувати не лише обґрунтованість донарахувань, а й дотримання процедури призначення та проведення перевірки.
Практика Верховного Суду свідчить, що значення процедурних порушень оцінюється з урахуванням їх характеру, впливу на права платника податків та наслідків для законності проведеної перевірки і прийнятих за її результатами рішень.
Відсутність законних підстав для перевірки, неналежне повідомлення платника та неврахування своєчасно поданих заперечень за відповідних обставин можуть бути підставами для скасування ППР.
Водночас недостатня деталізація наказу або інший формальний недолік не обов’язково означає незаконність перевірки.
Тому ефективний захист потребує не формального переліку зауважень до дій податкового органу, а системного аналізу: яка вимога була порушена, чим це підтверджується та які правові наслідки передбачає закон і судова практика.
Саме такий підхід дозволяє своєчасно виявляти процедурні ризики та формувати обґрунтовану стратегію оскарження результатів податкової перевірки.
За матеріалами: www.obozrevatel.com